《会计制度设计》第四章 4.5 无形资产业务会计制度设计
任务描述
某省财政监督检查局对A公司进行的会计信息质量检查中，发现如下现象：
1．该公司2014年4月外购一项专利技术，入账价值为90万元，仅有使用部门和卖方签订的合同，而没有相关技术分析与可行性分析文件，也没有管理部门的审批文件及验收交付单证。
2．在检查该公司无形资产摊销时发现2014年12月以前各月无形资产摊销都是18万元，而12月份却摊销了216万元，比平时月份高出12倍，并且计提了无形资产减值准备16万元。深入调查并未发现该项无形资产减值迹象的证据，该公司也未能提供有关摊销方法变更的审批程序文件。
3．在检查该公司无形资产转让业务时，存在向其他公司转让已入账的商标使用权，该商标权的账面摊余价值为9.2万元，双方协商作价4.3万元，所得收入计入“营业外收入”。深入调查的事实是该公司销售部门擅自与长存公司签订商标权出售协议，并由销售部门工作人员办理的相关的出售手续。该商标对A公司还有较大的使用价值。
问题：A公司在无形资产的购入、管理、处置上存在哪些可能的漏洞？
案例学习
H商场于2008年5月开业，之后仅用7个月时间就实现销售额8000万元，2009年达1.8亿元，实现税利1300万元，一年就跨入全国50家大型商场行列。到2012年，其销售额一直呈增长趋势，2013年达5.8亿元。该商场当年以其在经营和管理上的创新创造了一个奇迹。来自全国30多个省市的近200个大中城市的党政领导，商界要员去参观学习。然而，2014年12月底，H商场悄然关门，面对这残酷的事实，人们众说纷纭。导致商场倒闭的原因是多方面的，而其内部控制的极端薄弱是促成倒闭的主要原因之一。其中该商场的无形资产内部控制方面存在很大问题。该商场的冠名权属于无形资产，其转让都是由总经理一个人说了算，只要总经理签字同意，其他单位就可以建一个H商场，但由H商场总部派驻人员，但由于派驻的人员并不掌控管理，故所起的作用不大。这种冠名权的转让，能迅速带来规模的扩张，可也给H商场总部的管理控制带来了风险。对这些企业的管理上，H商场总部并不严格，导致了某些企业在管理方面、服务质量或者产品质量等诸多方面给客户们留下了不好的印象，在社会上造成了不良影响，对H这个品牌的影响起了负面作用。
理论知识
《企业会计准则第6号——无形资产》对无形资产的定义是企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认的非货币性资产，主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等。一般企业的无形资产基本业务流程如图4-6所示。
无形资产管理的基本流程包括无形资产的取得、验收并落实权属、自用或授权其他单位使用、安全防范、技术升级与更新换代、处置与转移等环节。企业应该明确无形资产业务流程中的主要风险，并采用适当的控制措施实施无形资产内部控制。
-取得与验收
-使用与保全
-技术升级与更新换代
-处置
取得与验收：该环节主要风险是取得的无形资产不具先进性或权属不清，可能导致企业资源浪费或引发法律诉讼。主要内部控制措施是建立严格的无形资产交付使用验收制度；完善无形资产的权证转移手续。
使用与保全：该环节主要风险是无形资产使用效率低下，效能发挥不到位；缺乏严格保密制度，致使商业机密泄漏；无形资产疏于管理而导致被侵权，严重损害企业利益。主要内部控制措施是强化无形资产使用过程风险管控；建立健全无形资产核心技术保密制度；积极维权。
技术升级与更新换代：该环节主要风险是无形资产技术未能及时升级换代，导致技术落后或存在重大技术安全隐患。主要内部控制措施是建立定期的无形资产先进性评估制度；加大研发投入以推动自主创新与技术升级。
处置：该环节主要风险是无形资产长期闲置或低效使用而逐渐失去使用价值；无形资产处置不当而造成企业资产流失。主要内部控制措施是建立无形资产处置管理制度；选择合理方式确定处置价格；重大无形资产处置的第三方评估。
图4-6是企业无形资产从取得到处置的完整业务流程，是站在无形资产效能发挥角度进行的阐述，体现了交易观，然而，企业无形资产的形成或取得是依靠企业组织的研发来实现的，包括了自主研发、委托研发与合作研发三种方式。也就是说，企业无形资产研发是无形资产业务流程中的一个核心子流程，需要专门的内部控制及相应的核算制度。企业研究与开发无形资产的基本流程包括了立项申请、评审和审批、研究过程管理、结题验收三步骤，通过结题验收的项目就成为了企业无形资产。事实上，《企业内部控制应用指引第10号—研究与开发》就是对这方面内容进行的专门规范与指导。
（一）无形资产业务的账户与会计凭证设计
资产负债表左方的资产方专设了“无形资产”与“开发支出”两个报表项目来反映无形资产的总体状况，由此，企业可考虑将它们设置为总分类账户。企业应该按照无形资产具体项目设置明细账，反映无形资产名称、使用部门、无形资产成本、摊销期限、残值等资料。
（二）无形资产业务账务处理程序设计要点
1．无形资产业务核算基础工作
在准确理解无形资产的概念及其基本特征上，对无形资产业务核算应该特别关注如下几个方面：
（1）对于企业内部研究开发项目，要区分研究阶段与开发阶段，对于符合规定条件的开发支出，可以资本化确认为无形资产。研究阶段的支出发生时计入当期损益。
（2）区分使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产，采用不同的会计处理。其中，使用寿命有限的无形资产应当摊销，摊销金额一般应当计入当期损益，但如果无形资产专门用于某种产品生产，其所含经济利益是通过转入所生产产品体现的，无形资产摊销费用构成了产品成本。对于使用寿命不确定的无形资产不再摊销,但至少应当于每年年度终了进行减值测试。
（3）土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权账面价值不与地上建筑物合并计算成本，仍然作为无形资产进行核算，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。
2．无形资产业务账务处理程序设计要点
基于无形资产基本业务流程与企业内部研究开发项目的基本做法，无形资产业务账务处理程序设计要点包括如下内容：
（1）参与企业无形资产取得方式的研究，对于取得的无形资产，企业财务会计部门应以研发部门、无形资产管理部门、使用部门共同填制的无形资产移交使用验收单为依据，登记无形资产具体项目明细账。
（2）对于企业自主研发无形资产的，要建立科技开发费用报销制度，明确费用支付标准及其审批权限，遵循不相容岗位牵制原则，完善科技经费入账管理程序，按项目正确划分子本性支出与费用性支出，准确开展会计核算，建立科技收入管理制度
（3）对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，如果期末重新复核后仍为不确定的，则应当在每个会计期间进行减值测试。按照《企业会计准则第8号—资产减值》的规定，需要计提减值准备的，相应计提有关的减值准备。
（4）无形资产出售、对外出租、对外捐赠，或者是无法为企业带来未来经济利益时，应予转销并终止确认。
