《会计制度设计》第七章 7.5 会计政策变更与前期差错更正
任务描述
问题：请归纳总结会计政策变更与前期差错更正的会计制度设计的要点。
案例学习
目的：理解重要会计政策内容与形成前期差错的情形
1．企业应披露哪些重要会计政策？
2．形成前期差错的情形主要包括哪些？
某企业在前期将某项内部研发项目开发阶段的支出计入当期损益，而当期按照《企业会计准则第6 号——无形资产》的规定，该项支出符合无形资产的确认条件，应当确认为无形资产。试分析这一做法属于会计政策变更还是会计估计变更。
企业原采用双倍余额递减法计提固定资产折旧，根据固定资产使用的实际情况，企业决定改用直线法计提固定资产折旧。试分析这一做法属于会计政策变更还是会计估计变更。
理论知识
企业为了确保会计信息的真实性、准确性和完整性，必须对会计政策变更和会计差错更正的程序及信息披露进行规范。实践中，《证券法》、《上市公司信息披露管理办法》、《公开发行证券的公司信息披露编报规则第19 号-财务信息的更正及相关披露》等法律法规都对这方面进行了相应的规范，通常上市企业的公司章程也有相关规范。
会计政策变更与前期差错更正内部控制制度设计的目标是杜绝企业利用会计政策变更与前期差错更正操纵企业业绩以及所有者权益等财务指标。
会计政策变更与前期差错更正内部控制制度设计的基本思路是对于因会计政策变更与前期差错更正而调整项目，企业必须建立相应的决策程序，取得和保留审批文件，以保证调整有据可依。
以上市公司为例，会计政策变更与前期差错更正的基本业务流程是：①由公司总经理组织领导，公司会计部门负责人、董事会秘书、证券事务部等共同组成专项工作小组，负责事项研究、草拟有关方案和文件；②与为公司审计的会计师事务所及上级监管部门和专业机构等进行咨询与沟通；③按有关程序报公司董事会、股东大会审核通过后贯彻执行。
（一）会计政策变更的内部控制制度设计
企业变更会计政策包括了两种情形，因此在具体的内部控制制度的设计上就存在着一定的差异。对于根据法律、行政法规或者国家统一会计制度的要求变更会计政策的，应该经公司董事会审议批准。对于拟自主变更会计政策的，应提交公司董事会审议，同时公司独立董事、监事会等必须发表意见，如果会计政策变更被认定为是企业的重大事项，比如会计政策变更对定期报告的净利润的影响比例超过50%、会计政策变更对定期报告的所有者权益的影响比例超过50%、致使公司的盈亏性质发生变化等，还应当在董事会审议批准后，由负责公司审计的会计师事务所出具专项审计报告，专项审计报告与董事会议案同时在定期报告披露前提交股东大会审议。
1．根据法律、行政法规或者国家统一会计制度的要求变更会计政策，由专项工作小组负责拟定有关的专项报告。
专项报告至少应包括：①会计政策变更情况概述，包括变更日期、原因、变更前会计政策、变更后会计政策等；②会计政策变更对公司的影响，包括会计政策变更涉及公司业务范围，变更会计政策对所有者权益、净利润的影响等；③与相关监管部门和提供审计服务的会计师事务所的协调沟通意见和建议；④需要说明的其他事项。
2．企业自主变更会计政策的，由专项工作小组负责拟定有关的专项报告。
专项报告至少应包括：①会计政策变更情况概述，包括变更日期、原因、变更前会计政策、变更后会计政策等；②会计政策变更合理性的说明；③会计政策变更对公司的影响，包括会计政策变更涉及公司业务范围，变更会计政策对定期报告所有者权益、净利润的影响等；④因会计政策变更对公司最近两年已披露的年度财务报告进行追溯调整，导致公司已披露的报告年度出现盈亏性质改变的，公司应该进行说明。⑤与相关监管部门和提供审计服务的会计师事务所的协调沟通意见和建议；⑥需要说明的其他事项。
（二）前期差错更正的内部控制制度设计
对于企业前期差错更正事项，也应该由专项工作小组负责拟定有关专项报告，专项报告至少应包括：①对更正事项的性质及原因的说明；②更正事项对公司财务状况和经营成果的影响及更正后的财务指标。更正后财务信息的格式应当符合有关信息披露规范。③更正后经审计的年度财务报表及涉及更正事项的相关财务报表附注以及出具审计报告的会计师事务所名称，等。
会计政策变更与前期差错更正的会计处理必须严格遵守《企业会计准则第28号—会计政策、会计估计变更和差错更正》，尤其是在相关会计信息披露方面要做到如下要求：
（1）企业根据法律、行政法规或者会计制度要求变更会计政策的，披露公告应包含的内容。披露公告至少包括：①会计政策变更情况概述，包括变更日期、原因、变更前会计政策、变更后会计政策等；②会计政策变更对公司的影响，包括会计政策变更涉及公司业务的范围，变更会计政策对财务报表所有者权益、净利润的影响等；③董事会审议会计政策变更情况；④独立董事意见与监事会意见；⑤相关监管部门认为需要说明的其他事项。
（2）企业自主变更会计政策，应在经董事会审议批准后的一定期间内向直接的上级监管机构提交董事会决议并履行信息披露义务。董事会决议及相关公告至少包括：①会计政策变更等情况概述，包括变更日期、原因、变更前会计政策、变更后会计政策等；②会计政策变更等对公司的影响，包括会计政策变更涉及公司业务的范围，变更会计政策对财务报表所有者权益、净利润的影响等；③董事会关于会计政策变更合理性的说明；④独立董事意见、监事会意见；⑤相关监管部门认为需要说明的其他资料。如果企业自主变更会计政策需要股东大会审批的，则还应包括会计师事务所出具的专项审计报告与关于股东大会审议的安排。
（3）企业对出现的会计差错，应当以重大事项临时报告的方式及时披露更正后财务信息，至少包括：①董事会和管理层对更正事项性质及原因的说明；②更正事项对公司财务状况和经营成果的影响及更正后财务指标。更正后财务信息的格式应当符合相关信息披露规范。③更正后经审计的年度财务报表及涉及更正事项的相关财务报表附注以及出具审计报告的会计师事务所名称；④如果更正后年度财务报告被出具了无保留意见加强调事项段、保留意见、否定意见、无法表示意见的审计报告，则应当同时披露审计意见全文。⑤如果公司对最近一期年度财务报告进行更正，但不能及时披露更正后经审计的年度财务报表及相关附注，公司应就此更正事项及时刊登“提示性公告”，并应当在该临时公告公布之日起的规定期间内披露经审计的更正后年度报告。⑤更正后未经审计的中期财务报表及涉及更正事项的相关财务报表附注。
