《中级财务会计（一）》第七章 第六节 固定资产处置

第六节 固定资产处置

一、固定资产出售

根据《企业会计准则第42号—持有待售的非流动资产、处置组和终止经营》，当固定资产同时满足以下两个条件时，应当将其划分为持有待售的非流动资产：

(1)根据类似交易中出售此类资产或处置组的惯例，在当前状况下即可立即出售；

(2)出售极可能发生，即企业已经就一项出售计划做出决议，且获得确定的购买承诺，预计出售将在1年内完成。有关规定要求企业相关权力机构或者监管部门批准后方可出售的，应当已经获得批准。

需要说明的是，针对企业无法控制的原因导致出售未能在一年内完成的情况，如果涉及的出售不是关联方交易，则不允许放松1年期限条件；如果涉及的出售不是关联方交易，且有充分证据表明企业仍然承诺出售非流动资产或处置组，则允许放松1年期限条件，企业可以继续将非流动资产划定为持有待售资产。

比较特殊的情况是，对于企业专为转售而新取得的非流动资产，如果在取得日满足“预计出售将在1年内完成”的规定条件，且短期(通常为3个月)内很可能满足划定为持有待售类别的上述两个条件，企业应当在取得日将其划定为持有待售类别。

此外，持有待售的非流动资产不再继续满足持有待售类别划定条件的，企业不应当继续将其划定为持有待售类别。

1.持有待售的非流动资产的初始计量

企业将固定资产首次划定为持有待售的非流动资产之前，应当按照相关会计准则规定，对固定资产计提折旧，并考虑进行减值测试。如果其账面价值低于其公允价值减去出售费用后的净额，则企业不需要对账面价值进行调整；如果账面价值高于其公允价值减去出售费用后的净额，企业应当将账面价值减记至公允价值减去出售费用后的净额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提持有待售资产减值准备，但不应当重复确认不适用本准则计量规定的资产和负债按照相关准则规定已经确认的损失。其中，出售费用包括为出售发生的特定法律服务、评估咨询等中介费用，以及相关的消费税、城市维护建设税、土地增值税和印花税等，但不包括财务费用和所得税费用。

2.持有待售的非流动资产的后续计量

持有待售的非流动资产不应计提折旧或摊销。在划定为持有待售的非流动资产后的资产负债表日，如果账面价值高于公允价值减去出售费用后的净额，应当计入当期损益，同时计提持有待售资产减值准备。如果后续资产负债表日持有待售的非流动资产公允价值减去出售费用后的净额增加，则以前减记的金额应当予以恢复，并在划定为持有待售类别后非流动资产确认的资产减值损失金额内转回，转回金额计入当期损益。需要注意的是，在划定为持有待售类别前确认的资产减值损失不得转回。

3.不再继续划定为持有待售类别的计量

非流动资产因不再满足持有待售类别的划分条件而不再继续划定为持有待售类别时，应当按照以下两者孰低计量：

(1)划定为持有待售类别前的账面价值，按照假设不划定为持有待售类别情况下本应确认的折旧、摊销或减值等进行调整后的金额。

(2)可收回金额，由此产生的差额计入当期损益，通过“资产减值损失”账户进行会计处理。

4.终止确认

企业终止确认持有待售的非流动资产时，应当将尚未确认的利得或损失计入当期损益，通过“资产处置损益”账户进行会计处理。

无形资产等其他非流动资产的出售采用相同的处理方式，区别在于长期股权投资的出售损益计入投资收益。此外，关于持有待售的处置组和终止经营，因篇幅所限，不在本书讨论，有兴趣的读者可以参阅《企业会计准则第42号—持有待售的非流动资产、处置组和终止经营》。

二、固定资产的其他处置方式

企业因报废、毁损、对外投资、对外捐赠、非货币性资产交换、债务重组等处置固定资产时，必须进行固定资产清理，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。

固定资产处置一般通过“固定资产清理”账户进行核算。其会计处理一般经过以下几个步骤：

(1) 固定资产转入固定资产清理。

固定资产转入清理时，按固定资产账面价值，借记“固定资产清理”账户，按已计提的累计折旧，借记“累计折旧”账户，按已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”账户；按固定资产账面余额，贷记“固定资产”账户。

(2) 发生的清理费用的处理。

固定资产清理过程中发生的有关费用以及应支付的相关税费，借记“固定资产清理”账户，贷记“银行存款”“应交税费”等账户。

(3) 残料变价收入的处理。

企业收回残料价值和变价收入等，应冲减清理支出。按实际收到的残料变价收入等，借记“银行存款”“原材料”等账户，贷记“固定资产清理”账户。

(4) 保险赔偿的处理。

企业计算或收到的应由保险公司或过失人赔偿的损失，应冲减清理支出，借记“其他应收款”“银行存款”等账户，贷记“固定资产清理”账户。

(5) 清理净损益的处理。

固定资产清理完成后的净损失，属于生产经营期间正常的处理损失，借记“营业外支出—处置非流动资产损失”账户，贷记“固定资产清理”账户；属于生产经营期间自然灾害等非正常原因造成的净损失，借记“营业外支出—非常损失”账户，贷记“固定资产清理”账户。固定资产清理完成后的净收益，借记“固定资产清理”账户，贷记“营业外收入”账户。

三、固定资产盘亏

企业在财产清查中盘亏的固定资产，通过“待处理财产损溢—待处理固定资产损溢”账户核算，盘亏造成的损失，应当计入当期损益，借记“营业外支出—盘亏损失”账户。企业在财产清查中盘盈的固定资产，作为前期差错处理。盘盈的固定资产通过“以前年度损益调整”账户核算。