《会计制度设计》第六章 6.8 预计负债

任务描述

在现代市场经济中，担保一方面有利于银行等债权人降低贷款风险，另一方面使债权人与债务人形成了稳定可靠的资金供需关系。但是，必须看到担保业务具有“双刃剑”特征，一些企业包括上市公司陷入担保怪圈和旷日持久的诉讼拉锯战，导致发生重大经济损失的案件时有发生。从奥园发展、神龙发展、诚诚文化到啤酒花、托普软件，从福建“担保圈”、上海“担保圈”、深圳“担保圈”到新疆“担保圈”，上市公司因担保被拖下水的案例屡见不鲜。

以ST石化为例，该企业2001年报显示其每股收益为-5.195元，公司每股净资产为-5.42元，已严重资不抵债。据ST石化2001年报披露，ST石化对外及对关联企业提供的担保总额超过18亿元，其中已逾期金额15亿元，涉及诉讼或有确切证据表明对方已丧失偿还能力的金额为7.6亿元。ST石化2001年计提的预计负债高达7.8亿元，这也是ST石化当年发生巨亏的一个主要因素。2004年5月15日，深石化因连续三年亏损被深交所暂停上市交易。2004年9月14日因不符合恢复上市交易条件，被深交所终止上市。

财政部会计司发布的《我国上市公司2007年执行新会计准则情况分析报告》显示，在1570家上市公司中，有287家存在预计负债，占18.28%，这287家上市公司2007年确认的预计负债总额为148.50亿元，其中，因担保事项确认的预计负债达到22.26亿元，占到了14.99%。另有研究资料表明，我国上市公司担保业务增速快、金额大、风险高、违规情况较为严重，仅2001～2004年，平均每年新增121家上市公司涉及担保事项，年均增速达到35%；截至2004年10月，837家沪市上市公司中，有180家存在违规担保情况，涉及金额为279.98亿元，违规担保金额占上市公司担保总额的26.72%；在深市505家上市公司中，涉及担保的公司311家，担保总额达420亿元，其中违规担保金额为131亿元，占担保总额的31.19%。

理论知识

预计负债是指企业确认的对外提供担保、未决诉讼、产品质量保证、重组义务、亏损性合同等或有负债。《企业会计准则第13号—或有事项》规定或有事项相关的义务同时满足下列条件的，应当确认为预计负债：该义务是企业承担的现时义务；履行该义务很可能导致经济利益流出企业；该义务的金额能够可靠地计量。企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核，有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整。

或有负债事项会形成企业预计负债的情形比较多，但它们之间在会计制度设计方面具有较大的共同性，因此可选择其中的某具体事项进行阐述，考虑到担保在现代市场经济中的作用，而且《企业内部控制应用指引第12号——担保业务》在担保业务流程、风险以及管控措施上进行了规范，因此，这里就以担保事项为例说明预计负债业务会计制度设计。

企业办理担保业务一般包括受理申请、调查评估、审批、签订担保合同、进行日常监控等流程。在建立担保业务内部控制制度时，应当强化以下关键方面或者关键环节，包括：

（1）权责分配和职责分工应当明确，机构设置和人员配备应当科学合理。比如担保业务不相容岗位至少涉及到担保业务的评估与审批、审批与执行、执行与核对、相关财产保管与记录等方面。

（2）明确担保对象、范围、条件、程序、限额和禁止担保事项等。比如被担保人出现以下情形之一的，企业不得提供担保：①担保项目不符合国家法律法规和政策规定的；②已进入重组、托管、兼并或破产清算程序的；③财务状况恶化、资不抵债的；④管理混乱、经营风险较大的；⑤与其他企业出现较大经营纠纷、经济纠纷，面临法律诉讼且可能承担较大赔偿责任的；⑥与企业集团就过去已经发生的担保事项发生纠纷，或不能及时交纳担保费的。

（3）明确担保评估、审批权限、程序与责任等。比如上市公司须经股东大会审核批准的对外担保至少包括以下情形：①上市公司及控股子公司对外担保总额超过最近一期经审计净资产50%以后提供的任何担保；②为资产负债率超过70%的担保对象提供担保；③单笔担保额超过最近一期经审计净资产10%的担保；④对股东、实际控制人及其关联方提供的担保。

（4）明确担保合同签订、执行、管理、终结全过程的控制措施。比如企业应当指定专门部门和人员定期监测被担保人经营情况和财务状况，定期对担保项目进行跟踪和监督，了解担保项目执行、资金使用、贷款归还、财务运行及风险等方面情况。异常情况应做到早发现、早预警、早报告；重大特殊情况应当及时向企业管理层或者董事会报告。

（5）明确责任追究制度。比如企业对外担保应当明确责任主体，因担保造成重大失误和损失的应追究相关责任人责任。

担保业务直接涉及担保财产、费用收取、财务分析、债务承担、会计处理和相关信息披露等，决定了会计控制在担保业务经办中具有举足轻重的重要作用。尤其是企业对外提供担保预计很可能承担连带赔偿责任的，应当按照国家统一的会计制度的规定对或有事项的规定进行确认、计量、记录和报告。企业担保业务会计核算制度的设计要点包括：

（1）建立健全担保业务经办部门与会计部门的信息沟通机制，促进担保信息及时有效沟通；

（2）建立担保事项的台账，详细记录担保对象、金额、期限、用于抵押和质押的物品或权利以及其他有关事项；同时，及时足额收取担保费用，维护企业担保权益；

（3）严格按照国家统一的会计准则制度进行担保会计处理，发现被担保人出现财务状况恶化、资不抵债、破产清算等情形的，应当合理确认预计负债和损失。属于上市公司的，还应当区别不同情况依法予以公告；

（4）切实加强对反担保财产的管理，妥善保管被担保人用于反担保的权利凭证，定期核实财产的存续状况和价值，发现问题及时处理，确保反担保财产安全完整；

（5）夯实担保合同基础管理，妥善保管担保合同、与担保合同相关的主合同、反担保合同，以及抵押、质押的权利凭证和有关原始资料，做到担保业务档案完整无缺。担保合同到期，企业要全面清查用于担保的财产、权利凭证，按照合同约定及时终止担保关系。

（6）担保业务经办部门提出书面议案，经企业内部相关部门会签，董事长审核后提交董事会（或股东大会）审议，有关人员对审议批准并形成决议后的重大担保行为报告及相应文件复核无误后，按规定程序披露。